El cheque es un instrumento de
pago utilizado ampliamente por los contribuyentes. Su uso, sin embargo,
conlleva algunos riesgos de tipo fiscal.
En ocasiones, por cuestiones
operativas o administrativas, la persona que recibe este instrumento tarda en
cambiarlo o depositarlo, y dado que en algunos casos la deducción del gasto
está vinculada al momento de su cobro, se hace indispensable conocer las
disposiciones que regulan esta situación.
Uno de los requisitos de las
deducciones es que cuando la erogación sea mayor a $2,000 pesos, el pago debe
efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjetas de crédito,
de débito, de servicios, monederos electrónicos o mediante traspasos de cuentas
en instituciones de crédito o casas de bolsa, o en otros bienes que no sean
títulos de crédito.
Dada la importancia de lo
anterior, para el caso del cheque, a continuación se analiza el tratamiento de
la deducción cuando éste es cobrado con posterioridad a su entrega.
Personas morales
El Artículo 27 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta (ISR), en su fracción VIII, establece como requisito de
deducibilidad que:
Que tratándose de pagos que a su vez sean ingresos de contribuyentes
personas físicas, de los contribuyentes a que se refieren los artículos 72 y 73
de esta Ley, así como de aquéllos realizados a los contribuyentes a que hace
referencia el último párrafo de la fracción I del artículo 17 de esta Ley y de
los donativos, éstos sólo se deduzcan cuando hayan sido efectivamente erogados
en el ejercicio de que se trate, se entenderán como efectivamente erogados
cuando hayan sido pagados en efectivo, mediante transferencias electrónicas de
fondos desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen
el sistema financiero y las entidades que para tal efecto autorice el Banco de
México; o en otros bienes que no sean títulos de crédito. Tratándose de pagos
con cheque, se considerará efectivamente erogado en la fecha en la que el mismo
haya sido cobrado o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un
tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración. También se
entiende que es efectivamente erogado cuando el interés del acreedor queda
satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.
De lo anterior se desprende que
la deducción de los siguientes gastos se hará en el momento que sean
efectivamente pagados, y su deducción se realizará en el ejercicio de que se
trate:
Pagos a personas físicas
Pagos a personas físicas o
morales coordinados del autotransporte terrestre de carga o de pasajeros
Pagos por servicios personales
independientes de una Sociedad o Asociación Civil
Pagos por servicios de agua
potable y basura
Cuando estos pagos se hagan con
cheque, se considerarán efectivamente erogados en la fecha en que el mismo haya
sido cobrado o cuando los contribuyentes transmitan los derechos del cheque a
un tercero (excepto en el caso de procuración).
La misma fracción, en su segundo
párrafo, establece un requisito adicional, al señalar:
Cuando los pagos a que se refiere el párrafo anterior se efectúen con
cheque, la deducción se efectuará en el ejercicio en que éste se cobre, siempre
que entre la fecha consignada en el comprobante fiscal que se haya expedido y
la fecha en que efectivamente se cobre dicho cheque no hayan transcurrido más
de cuatro meses, excepto cuando ambas fechas correspondan al mismo ejercicio.
Lo anterior implica que para
deducir el pago realizado con cheque en el ejercicio en que éste se cobre, no
deben transcurrir más de cuatro meses entre la fecha de la documentación
comprobatoria y la fecha de cobro del cheque. De lo contrario, se puede
entender que el gasto no es deducible, pues se incumple con un requisito
expreso de deducibilidad.
Sobre el particular, en el
Reglamento de la Ley del ISR, en su Artículo 39 primer párrafo, se establece a
la letra lo siguiente:
Para los efectos del artículo 31, fracción IX, segundo párrafo de la
Ley (entiéndase Artículo 27 fracción VIII), se podrá efectuar la deducción de
las erogaciones efectuadas con cheque, aun cuando hayan transcurrido más de
cuatro meses entre la fecha consignada en la documentación comprobatoria que se
haya expedido y la fecha en la que efectivamente se cobre dicho cheque, siempre
que ambas fechas correspondan al mismo ejercicio.
Lo anterior significa que aun
cuando haya trascurrido el lapso de 4 meses entre la fecha de la factura y la
fecha de cobro del cheque, el gasto se podrá deducir en la fecha de cobro
siempre que ambas fechas correspondan al mismo ejercicio.
Otro de los casos previstos en el
artículo del Reglamento referido es aquél en que el cheque se cobra en el
ejercicio siguiente, para lo cual su segundo párrafo señala:
Cuando el cheque se cobre en el ejercicio inmediato siguiente a aquel
al que corresponda la documentación comprobatoria que se haya expedido, los
contribuyentes podrán efectuar la deducción en el ejercicio en el que éste se
cobre, siempre que entre la fecha consignada en la documentación comprobatoria
y la fecha en que efectivamente se cobre el cheque no hayan transcurrido más de
cuatro meses.
De la redacción de este párrafo,
se desprenden dos supuestos: El primero es cuando el cheque se cobra en el
ejercicio inmediato siguiente sin exceder de cuatro meses después de la
expedición de la factura. En este caso, la deducción se efectúa en el momento
en que se cobre el cheque.
El segundo supuesto que se
desprende del segundo párrafo del Artículo 39 del Reglamento de la Ley del ISR,
citado anteriormente, se refiere al caso en que el cheque se cobra en el
ejercicio inmediato siguiente, y en un plazo que excede los cuatro meses. en
este caso, como se excede del plazo que la ley establece como máximo, el gasto
no cumpliría con el requisito de deducibilidad.
Castigo excesivo
Puede considerarse que esta
limitación a la deducción es una pena excesiva, puesto que el cobro del cheque
no es un acto que dependa del contribuyente que pretende llevar a cabo la
deducción, y el hecho de limitar la deducibilidad de la erogación por un evento
que está fuera del control del interesado, pudiera controvertirse ante los
tribunales, naturalmente con los riesgos inherentes a un pleito judicial.
Personas Físicas
Para las personas físicas y sus
diferentes regímenes aplica la misma mecánica y requisitos, los cuales están
previstos en los artículos de los capítulos correspondientes a los regímenes,
los cuales se muestran de forma comparativa en la siguiente tabla.
|
Régimen
|
Artículo aplicable a
PF
|
Artículo equivalente
en PM
|
|
Actividad
empresarial y profesional
|
105 LISR, 159 RISR
|
27 LISR, 39 RISR
|
|
Ingresos por
arrendamiento
|
147 LISR
|
27 LISR
|
|
Enajenación de
bienes
|
147 LISR
|
27 LISR
|
|
Adquisición de
bienes
|
147 LISR
|
27 LISR
|
|
General de personas
físicas
|
147 LISR
|
27 LISR
|
Como se observa de en la tabla anterior,
no se encuentra en el Reglamento de la Ley del ISR una disposición que
establezca, para los regímenes contemplados en el Artículo 172, regulación
similar a lo establecido en el Artículo 39 del Reglamento.
La omisión anterior implica que
para las personas físicas con ingresos distintos a actividades empresariales y
profesionales, no existe una disposición en el Reglamento que indique qué hacer
cuando el cheque se cobre después de cuatro meses ya sea del mismo ejercicio o
del ejercicio siguiente, propiciando así la no deducibilidad de un gasto cuyo
cheque se cobra transcurrido el plazo indicado, aún en el mismo ejercicio
fiscal.
Conclusiones
La demora en el cobro de un
cheque con el que se paga una erogación puede tener consecuencias fiscales
importantes si éste no se cobra a tiempo. Si quien recibe el cheque lo cobra
después de cuatro meses, la deducción del gasto pudiera verse limitada.
Dado que el cobro de un cheque
expedido es algo que está fuera del alcance del emisor, se sugiere especial atención
en la expedición de estos documentos, para que a la primera señal de retraso en
su cobro, se tomen las acciones conducentes.
