Ante la muerte aún
persisten obligaciones tributarias a cargo, estime cuáles y evite conflictos
con el SAT
En todas las etapas de la vida del
ser humano se encuentra presente el sistema impositivo, ya que se originan
circunstancias bajo las cuales somos receptores de recursos económicos,
generamos ingresos por nuestras actividades y, en un futuro, nuestro patrimonio
será propiedad de herederos o legatarios.
La tarea del
cumplimiento fiscal no solo está presente durante la existencia del individuo,
pues a su fallecimiento hay un sinnúmero de situaciones que deberán atender los
albaceas, herederos y, en su caso, fiduciarios, por los bienes otorgados en
herencia.
A continuación Jorge
Guillermo Armenta Bon Bustamante, Senior, y Javier Díaz de León Galarza, Socio,
ambos de Planeación Patrimonial de la firma Ernst & Young México,
explican el régimen legal y fiscal de la sucesión.
Ámbito común
El régimen legal de
las herencias y legados se encuentra previsto en el Libro Tercero, Título
Primero, del Código Civil Federal (CCF), aunque las disposiciones aplicables
pueden variar debido que esta institución de materia familiar se encuentra
también regulada en los diferentes Códigos Civiles de las demás entidades
federativas, los cuales toman en su mayor parte lo previsto en el CCF.
De igual forma, los
testamentos hechos en el extranjero, producirán efectos en la Ciudad de México
y demás Estados de la República Mexicana cuando hubiesen sido formulados de
acuerdo con las leyes del país en que se otorgaron (art. 1593, CCF).
Específicamente, la
herencia es la sucesión en todos los bienes del difunto, sus derechos y las
obligaciones que no se extinguen por la muerte (art. 1281, CCF).
La herencia se
defiere por la voluntad del testador o por disposición de la ley. La primera se
llama testamentaria, y la segunda legítima (art. 1282, CCF).
El testador puede
disponer de todo o de parte de sus bienes. De la porción que no disponga se
regirá por los preceptos de la sucesión legítima (art. 1283, CCF). Por último,
cuando toda la herencia se distribuya en legados, los legatarios serán
considerados como herederos.
Las fases que
componen una sucesión se dividen en cuatro diferentes secciones:
- Primera. Sucesión (presentar el testamento o
demanda de intestado)
- Segunda. Inventario (relación y avalúo de
bienes por el albacea)
- Tercera. Administración (cuentas sobre la
administración de la masa hereditaria)
- Cuarta. Participación (adjudicación de los
bienes a herederos y legatarios)
Ahora bien, la fase
uno se abre en el momento en que muere el autor de la herencia y cuando se
declara la presunción de muerte de un ausente (art. 1649, CCF).
En cuanto al
albacea, la regla general es que cuando el testador no hubiere designado uno o
el nombrado no desempeñare el cargo, los herederos elegirán a otro por mayoría
de votos (art. 1682 del CCF). Esta figura resulta de vital importancia para el
ámbito tributario, debido a que se vuelve un representante legal para todos los
asuntos relativos a los bienes que forman parte de una herencia.
Por ejemplo, son
obligaciones del albacea en general (art. 1706 CCF):
- presentación del testamento
- aseguramiento de los bienes de la herencia
- formación de inventarios
- administración de los bienes y la rendición de
las cuentas del albaceazgo
- pago de las deudas mortuorias, hereditarias y
testamentarias
- defensa, en juicio y fuera de él, así de la
herencia como de la validez del testamento
- partición y adjudicación de la masa
hereditaria entre los herederos y legatarios, y
- representación de la sucesión en todos los
juicios
El derecho a
reclamar la herencia prescribe en 10 años y es transmisible a los herederos.
Cuestiones fiscales
Última declaración
anual
Las personas
físicas que perciban ingresos en un año calendario están obligadas a pagar el
ISR mediante declaración anual a más tardar en abril del año siguiente. Sin
embargo, una de las primeras interrogantes que se plantea el albacea o los
miembros de una familia es qué pasa con los ingresos generados por el de
cujus en el ejercicio de su muerte, en específico ¿quién o cómo se
deben declarar estos ingresos?
El precepto 261 del
RLISR indica que dentro de los 90 días siguientes a la aceptación del cargo de
albacea, este debe exhibir la declaración por los ingresos obtenidos por el
autor de la sucesióndesde el 1o. de enero del año de su deceso y hasta el
momento de su muerte, a efectos de pagar el impuesto correspondiente.
De igual forma, esa
disposición contempla la siguiente división para el reconocimiento de los
ingresos gravables:
- los devengados y no cobrados en
vida por el autor de la sucesión, correspondientes a salarios,
arrendamiento o prestación de servicios profesionales, estarán exentos del
impuesto para los herederos o legatarios
- los intereses no cobrados se
estiman percibidos por el difunto y el albacea los declarará para efectos
fiscales del ejercicio, a menos que los herederos o legatarios hubieran
decidido acumularlos de forma individual a sus demás ingresos
Obligaciones en el ISR
El representante
legal es quien está constreñido a enterar cada año de calendario el ISR
aplicable por cuenta de los herederos o legatarios, considerando el ingreso en
forma conjunta, hasta que no se dé por finalizada la liquidación de la
sucesión, conforme a las secciones que fueron señaladas en párrafos
precedentes.
Este pago tiene la
naturaleza de definitivo, a no ser que los herederos o legatarios opten por
acumular los ingresos respectivos que les correspondan. De ser así, pueden
acreditar la parte proporcional del gravamen que se hubiese liquidado (art.
146, RLISR).
Adicionalmente, en
el supuesto de que los herederos o legatarios no opten por acumular a sus demás
ingresos los que obtengan derivados de la sucesión, estos pueden presentar
declaración complementaria por los cinco ejercicios anteriores al que se
efectúe la liquidación, de tal forma que acumulen a sus demás ingresos solo la
parte proporcional de los ingresos, pudiendo acreditar el impuesto pagado por
la sucesión (art. 146 del RLISR).
Asimismo, el
representante legal es quien debe efectuar los pagos provisionales del ISR y
presentar la declaración anual, considerando los ingresos y deducciones en
forma conjunta. Esto hasta que se finalice la liquidación de la sucesión.
El albacea es quien
debe estar al cuidado del cumplimiento de los deberes tributarios y confirmar
si los herederos desean reconocer en forma individual los ingresos, eso es una
decisión particular y depende de su situación fiscal.
En caso de existir
incumplimiento de cualquiera de las obligaciones fiscales, el albacea es
responsable solidario por las contribuciones causadas y las que se debieron
pagar durante el período de su encargo, comprenderá los accesorios, mas no las
multas (art. 26, fracc. XVIII, CFF).
Transmisión de bienes exenta
Los ingresos
obtenidos por herencias o legados están exentos del pago del ISR, si son
declarados. El omitir informar al fisco federal su recepción, ya sea, por
desconocimiento o cuestiones de confidencialidad, implica la pérdida del
beneficio (art. 93, fracc. XXII, y quinto párrafo, LISR) .
Un heredero o
legatario puede estar obligado al pago de ISR por toda la masa hereditaria
percibida en las ocasiones en las que no presente la declaración respectiva. La
tasa máxima para las personas físicas es del 35 %, así, el resultado económico
de perder la exención puede ser fatal.
A su vez, el
numeral 150 de la LISR señala que si los ingresos totales del contribuyente,
incluyendo los exentos son superiores a 500,000 pesos en el año calendario, es
menester reportarlos en la declaración anual, a más tardar en abril del año siguiente
a la fecha en que los obtuvo.
Residentes o activos extranjeros
Si bien la
transmisión de bienes por herencia o legado está exenta en México, debe
ponderarse que los residentes en el extranjero, es decir, cuya casa habitación
se encuentre en otro país, o su centro vital de intereses esté en otra
jurisdicción, puede tener un criterio diferente por recibir acciones mexicanas
o inmuebles ubicados en territorio nacional1.
Los foráneos causan
el ISR a la tasa del 25 % sobre el valor total de avalúo, tratándose de
adquisiciones a título gratuito de acciones o partes sociales.
Bajo el entendido
de que en una herencia o legado el beneficiario recibe los bienes sin otorgar
contraprestación alguna, esto lleva a plantearse, si están obligados a pagar el
tributo por la adquisición a título gratuito al momento de percibir acciones e
inmuebles en México (arts. 160 y 161, LISR).
Otro aspecto, es el
vinculado con los activos ubicados en otro estado, pues pueden existir
situaciones en las cuales las leyes de allá graven a la herencia con motivo de
la transmisión.
Por ejemplo, los
situados en los Estados Unidos de América (acciones, inmuebles, etc.) causan el
impuesto, mejor conocido como “estate tax”, incluso puede ser mayor a la
tasa máxima para las personas físicas prevista en la República Mexicana (35 %).
Por ello, al
analizar los aspectos fiscales de una sucesión en México es necesario
identificar previamente la existencia de residentes extranjeros como
beneficiarios o bien la relación de activos en otra nación, para advertir las
posibles cargas tributarias que lleguen a aplicarse en ambos lugares.
Propuesta para gravar: herencias y donaciones
El 6 de septiembre
de 2016, se presentó por uno de los diputados de Movimiento Ciudadano, la
“Iniciativa que reforma, adiciona y deroga los artículos 93, 130, 132 y 132 Bis
de la LISR” ante la Cámara de Diputados, la cual fue turnada a la Comisión de
Hacienda y Crédito Público, pendiente de discusión.
Se propone derogar
la exención actual a las herencias, legados y a los donativos entre
ascendientes y de descendientes en línea recta y entre cónyuges, además
instituir un gravamen progresivo sobre los ingresos por la adquisición de ese
tipo de ingresos, si exceden de 10 millones de pesos.
Este proyecto ha
hecho que en los últimos meses existan diferentes planteamientos, rechazos y
dudas por parte de personas que están planeando su herencia o bien recibiendo
bienes como consecuencia de una sucesión.
Indiscutiblemente
es un tema que puede presentar diferentes aristas; no obstante, al ser
modificaciones que recaerían sobre las personas físicas, vuelve a darse vida al
reclamo de que están sufriendo mayor impacto económico con las últimas reformas
fiscales adoptadas por el Congreso de la Unión.
Conclusiones
Son diferentes los
puntos fiscales domésticos e internacionales que es indispensable analizar para
la efectiva transmisión de patrimonios ubicados en México o en el extranjero en
favor de los herederos o legatarios residentes en territorio nacional.
También han de
tomarse en cuenta las obligaciones del albacea por la última declaración del
autor de la sucesión, así como por los ingresos que produzcan sus bienes antes
de finalizar la fase de partición y adjudicación.
Si los individuos
no declaran los ingresos obtenidos vía herencia o legado, pierden la exención
del ISR.
En la actualidad,
con los medios de información con los que cuentan las autoridades fiscales y
los mecanismos de auditoría adoptados por el fisco federal, las personas
interesadas en transmitir o recibir bienes post mortem deben
conocer el régimen fiscal aplicable.
Resultaría
lamentable que ante la ignorancia de la ley y no implementar una planeación
sucesoria adecuada, el trabajo de toda una vida o generaciones sufriera
consecuencias fiscales adversas para los beneficiarios deseados.
Fuente
